Accounting and HR outsourcing
Accounting and HR outsourcing
Accounting and HR outsourcing
Изменения в порядке исчисления налога на прибыль с дивидендов
Публикации \ 28.08.2014

Дивиденды

Согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход акционера (участника) по принадлежащим ему акциям (долям), который получен от организации при распределении чистой прибыли пропорционально доле акционера (участника) в уставном (складочном) капитале этой организации. При этом чистая прибыль - это прибыль организации после налогообложения.

В целях налогообложения прибыли дивидендами признаются и сверхнормативные проценты, которые российская организация выплачивает по контролируемой задолженности перед иностранной организацией (п. 4 ст. 269 НК РФ).

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

Для того чтобы признать выплаты в пользу вашей организации дивидендами, нужно, чтобы соблюдались следующие условия:

  1. выплаты осуществлялись за счет чистой прибыли организации;
  2. выплаты производились пропорционально размеру доли участника (акционера) в уставном капитале организации.

Однако согласно п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ ООО могут устанавливать свой порядок распределения прибыли - не пропорционально долям в уставном капитале общества. Тогда возникает вопрос, каким образом облагаются налогом на прибыль указанные выплаты.

По мнению Минфина России, часть чистой прибыли, распределяемой среди участников не пропорционально их долям, в целях налогообложения не признается дивидендом. Соответственно, указанные выплаты в части превышения над дивидендами облагаются по общей ставке.

Таким образом, по мнению финансовых и судебных органов, облагать по льготной ставке (в частности, по ставкам 0% или 9% для налога на прибыль - подп. 1, 2 п. 3 ст. 284 НК РФ) нужно только ту часть распределяемой прибыли, которая пропорциональна размеру доли. А оставшуюся часть следует облагать в общем порядке, т.е. по ставкам 13% (для НДФЛ) и 20%.

Налоговые ставки

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются ставки налога 0%, 9% и 15% (п. 3 ст. 284 НК РФ).

Условия применения ставки налога 0%:

  1.                      не менее 365 календарных дней непрерывного владения вкладом на день принятия решения о выплате дивидендов;
  2.                      владение не менее чем 50%-ным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде).

Однако всегда стоит обращать внимание на особые случаи, возникающие при реорганизации как эмитента, так и держателя акций или долей.

Ставка 0% применяется в отношении только тех иностранных организаций, государство постоянного местонахождения, которых:

  1. не включено в Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный режим налогообложения
  2. не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Приказом Минфина России от 13 ноября 2007 г. N 108н.

В остальных случаях, не указанных выше, российской организации - получателю дивидендов следует применять ставку 9%.

Дивиденды, полученные иностранными организациями от российских компаний, облагаются налогом на прибыль по ставке 15%, что установлено в подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Однако если между государствами заключен международный договор, которым предусмотрено применение других ставок, то необходимо исходить из его условий.

Порядок уплаты налоговым агентом налога на прибыль с дивидендов

Российская организация, выплачивающая дивиденды другой российской или иностранной организации, как правило, признается налоговым агентом.

Обязанности налогового агента не всегда возлагаются на организацию-эмитента, так как выплата (перечисление) сумм дивидендов получателю дохода (либо его представителю) могут осуществляться не напрямую. В связи с этим в законодательном порядке обязанность исчислить и удержать налог закрепляется за некоторыми российскими организациями, которые, не являясь эмитентом ценных бумаг, осуществили выплату дивидендов их фактическим получателям.

Отметим, что обязанность по удержанию и перечислению суммы налога возникает у организации независимо от того, какой налоговый режим (общий, УСН, ЕНВД или ЕСХН) она применяет.

Удержав налог на прибыль, необходимо перечислить его в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов, независимо от того, какой организации (российской или иностранной) выплачиваются дивиденды.

Порядок определения налоговым агентом подлежащей удержанию суммы налога с дивидендов.

С 1 января 2014 г. внесены изменения в ст. 275 НК РФ. В соответствии с новой редакцией нормы формула расчета налога, который нужно удержать у конкретного получателя дивидендов при их выплате российской организации, определена в п. 5 ст. 275 НК РФ.

Условные обозначения:

Н - сумма налога, которая подлежит удержанию у получателя дивидендов;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению;

Сн - налоговая ставка;

Д1 - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению в пользу всех получателей дивидендов;

Д2 - сумма дивидендов, полученных самой организацией, распределяющей дивиденды, в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах, если ранее эти суммы не участвовали в расчете облагаемого дохода, кроме дивидендов, облагаемых по ставке 0%.

Следует отметить, что положения новой редакции ст. 275 позволяют включить в показатель "Д2" суммы дивидендов, которые были получены за предыдущие отчетные (налоговые) периоды.

Наиболее важные моменты, которые нужно учитывать при исчислении налога с использованием этой формулы:

1. При определении показателя "Д1" и знаменателя в показателе "К" общая сумма дивидендов, подлежащая распределению, включает также дивиденды, которые распределены в пользу:

  1. иностранных организаций;
  2. физических лиц - нерезидентов РФ.

Однако вопрос этот достаточно спорный.

С одной стороны положения п. 6 ст. 275 НК РФ устанавливают специальный порядок расчета налога с дивидендов, получателями которых являются иностранные организации и (или) физические лица - нерезиденты РФ. Это дает основания полагать, что из общей суммы распределяемых дивидендов, формирующей показатели "К" и "Д1", было бы логично исключить дивиденды в пользу нерезидентов РФ. Стоит также отметить, что форма декларации предполагает исключение из налоговой базы сумм дивидендов, выплаченных нерезидентам РФ.

Но в ситуациях, когда эмитент не является налоговым агентом, показатель "Д1" ему предоставляет эмитент, но в то же время налоговый агент не обязан предоставлять информацию эмитенту о количестве акционеров – резидентов и нерезидентов. В данном случае, не обладая этой информацией, эмитент может сообщить только общую сумму, подлежащую распределению в пользу всех получателей.

Но если основываться на том, что порядок определения налоговой базы для исчисления налога на прибыль не может быть различным в зависимости от налогового агента, так как это нарушило бы принцип равенства налогообложения, то сумма дивидендов выплаченная в пользу нерезидентов подлежит включению в показатели "Д1" и "К".

2. При определении показателей "Д1" и "К" в общей сумме дивидендов учитываются и те выплаты, с которых налог на прибыль не удерживается.

3. Величина ставки налога на прибыль при выплате дивидендов за предыдущие налоговые периоды определяется на дату выплаты дивидендов.

4. При определении показателя "Д2" - суммы дивидендов, полученных самой организацией, распределившей дивиденды, в расчет принимаются чистые дивиденды, т.е. дивиденды за минусом ранее удержанного с них налога.

Кроме того, в показатель "Д2" включаются дивиденды, полученные как от российских, так и от иностранных организаций, если они не облагаются по ставке 0% .

5. Если сумма налога, которую нужно удержать с акционера (участника), отрицательная, то обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

В случае выплаты дивидендов иностранной организации налоговая база определяется как сумма выплачиваемых иностранной организации дивидендов.

Для расчета суммы удерживаемого налога необходимо использовать следующую формулу:

СНИ = ИА(Д) x СН,

где СНИ - сумма налога, подлежащая удержанию из доходов иностранной организации;

ИА(Д) - сумма выплаченных иностранной организации дивидендов;

СН - ставка налога, %.

По общему правилу при выплате дивидендов иностранной организации применяется ставка налога в размере 15% (подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Если между РФ и государством, резидентом которого является иностранная организация, заключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения, то в силу ст. 7 НК РФ применяются правила и нормы международного договора.

Некоторыми международными соглашениями предусмотрено налогообложение дивидендов в РФ по налоговым ставкам ниже 15%. В этом случае при исчислении налога вы вправе использовать ставку, установленную соглашением. Если условиями международного договора предусмотрено, что данный вид дохода не облагается налогом в РФ, то, соответственно, обязанности по удержанию налога у вас не возникает.

Для применения положений международного договора необходимо получить от иностранной организации подтверждение того, что эта организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор. Подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства, а если оно составлено на иностранном языке, то должен быть его перевод на русский язык (п. 1 ст. 312 НК РФ).

Порядок исчисления суммы налога на прибыль с дивидендов, полученных от иностранной организации

Некоторые российские организации являются учредителями иностранных компаний и, соответственно, получают от них дивиденды. Сумма полученных дивидендов признается внереализационным доходом, учитываемым при исчислении налога на прибыль (п. 1 ст. 250 НК РФ).

При получении дивидендов организация самостоятельно рассчитывает сумму налога, умножая сумму дивидендов на налоговую ставку (п. 2 ст. 275 НК РФ).

Отметим, что в настоящее время в отношении дивидендов, в том числе полученных от иностранной организации, действуют два вида ставок:

0% - по дивидендам, которые получает российская организация, удовлетворяющая критериям о размере и стоимости вклада (доли) в уставном капитале (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ);

9% - по дивидендам, которые получают все иные российские организации (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Организация - получатель дивидендов вправе уменьшить сумму налога на прибыль на сумму налога, который был удержан с таких доходов по месту нахождения иностранной компании. Но это можно сделать только в том случае, если право зачета налога предусмотрено международным договором, заключенным между РФ и государством, в котором выплачиваются дивиденды (абз. 2 п. 2 ст. 275 НК РФ).

Поэтому в случае если эмитент, расположен в государстве, с которым РФ не заключала международный договор, то налог, удержанный с дивидендов, к зачету в счет уплаты налога на прибыль принимать нельзя.

Кроме того зачет можно произвести только в пределах суммы налога, исчисленной по ставке, установленной соглашением об избежании двойного налогообложения.

Для того чтобы провести такой зачет, необходимо представить в налоговый орган:

1) подтверждение от налогового агента об удержании соответствующей суммы налога в государстве - источнике выплаты дивидендов (п. 3 ст. 311 НК РФ);

2) специальную налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ (п. 3 ст. 289 НК РФ).

 

Автор:  Шидловская Мария, Бухгалтер, Acsour

Источник: Бухгалтерские вести, август, 2014

Head of Business
Development Department:
Olga Filipova cell.: + 7 (931) 262-5352 phone: + 7 (812) 454-4424 e-mail: olga.filipova@acsour.com